Заполните форму






CAPTCHA
Что делать Аудит
Аудиторская компания
Публикации, статьи, актуальные консультации

Восстановление НДС

20.03.2015
Специально для сайта www.4dk-audit.ru

Облагаемые и необлагаемые операции.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

На основании п. п. 2 и 3 п. 3 ст. 170 НК РФ НДС подлежит восстановлению в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются для операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС.

Перечень случаев, приведенный в п. 3 ст. 170 НК РФ по восстановлению НДС является закрытым и не подлежит расширительному толкованию.

Ниже рассмотрим две ситуации, при которых НДС следует восстановить и когда его восстановление вызывает споры.

В случае, когда материалы приобретались для использования в производстве продукции облагаемых НДС операций и НДС по ним был ранее правомерно принят к вычету, то при использовании этих материалов в дальнейшем в операциях необлагаемых НДС, суммы налога на добавленную стоимость ранее правомерно принятых к вычету подлежат восстановлению (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2013 по делу N А56-33575/2012).

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства, были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ (абз. 4 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, в случае их использования для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Следовательно, сумма НДС, предъявленная поставщиками этих материалов, учитывается в их стоимости и не принимается к вычету (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2010 N 16-15/13276).

Такая позиция изложена в некоторых судебных решениях (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2012 N А03-11940/2011, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.09.2011 N А20-2704/2010; Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.11.2010 г. N 3309/10).

При этом сумму восстановленного налога организация вправе включить в прочие расходы (ст. 264 НК РФ; Письма Минфина России от 29.01.2009 N 03-07-11/22 и от 07.12.2007 N 03-07-11/617).

Утрата товарного вида материалов.

Восстановление НДС по материалам, подлежащих списанию, которые не могут быть использованы в производстве по причине утраты своих свойств, данным п. 3 ст. 170 НК РФ не предусмотрен.

Однако Минфин и ФНС России настаивают на восстановлении НДС в тех случаях, когда имущество больше не может использоваться в деятельности организации и при этом никому не передается, в том числе и по материалам, утратившим свой товарный вид (Письма Минфина России  от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332, ФНС России от 04.12.2007 N ШТ-6-03/932@,от 21.06.2006 N 03-03-04/1/538 и от 21.04.2006 N 03-03-04/1/369; Письма ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@ "О направлении копии Письма Минфина России от 01.11.2007 N 03-07-15/175").

Анализ судебной практики свидетельствует о том, что при списании МПЗ из-за потери товарного вида, у организации нет обязанности восстанавливать НДС:

Например, суд в  Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2008 по делу N А82-15724/2004-37 отметил:

«Пункт 3 статьи 170 Кодекса предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению. При этом недостача, хищение товара, уничтожение его в результате пожара и списание из-за потери товарного вида к числу этих случаев не относятся».

Аналогичный вывод содержится в Постановление Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 N 12547/06, Постановлении ФАС Московского от 28.06.2013 N А40-113901/12-90-576, Северо-Западного от 15.10.2012 N А56-165/2012 округов; Постановлении ФАС ЦО от 22.05.2008 N А48-3539/07-14, в Постановлении Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2008 по делу N А14-11012-2007592/34.

Рекомендации по восстановлению НДС в случае выбытия имущества, содержащиеся в абз. 13 раздела "В целях применения статьи 171 НК РФ" Приложения к Письму ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@ признан недействующим Решением ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06 как не соответствующий НК РФ.

Таким образом, по нашему мнению, списание стоимости приобретенных МПЗ в случае их порчи, брака не обязывает организацию восстанавливать к уплате в бюджет ранее обоснованно предъявленную к вычету сумму НДС.

Однако, учитывая, позицию Минфина России, налоговых органов по данному вопросу, следует помнить о возможности споров с налоговыми органами в случае принятия Вашей организацией решения не восстанавливать НДС и учета его в составе прочих расходов в целях налога на прибыль при списании МПЗ.

Что касается списания МПЗ вследствие их порчи при хранении на затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, хотелось бы отметить следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов" (далее - Постановление N 814) нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет.

В п. 2 Постановления N 814 установлен исчерпывающий перечень субъектов, которые вправе их разрабатывать в целях налогообложения.

В соответствии с разъяснениями контролирующих органов, если нормы естественной убыли не утверждены и нет норм, принятых ранее, то потери от убыли не могут быть учтены в расходах (Письма Минфина России от 23.05.2014 N 03-03-РЗ/24762, от 21.06.2006 N 03-03-04/1/538, письма УФНС России по г. Москве от 30.07.2010 N 16-15/080278@, от 17.01.2007 N 20-12/004115).

Так же, в Письме Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/471 указано, что применение самостоятельно разработанных норм естественной убыли в целях налогообложения прибыли не предусмотрено.

Однако судебные инстанции не всегда поддерживают такую позицию (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 N Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15) N А03-1336/2006-31; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.07.2008 по делу N А05-6193/2007; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 N Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15) по делу N А03-1336/2006-31 (Определением ВАС РФ от 28.04.2007 N 2942/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ); Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.09.2006 N Ф04-5368/2006(25679-А27-14) по делу N А27-41382/05-5).

Таким образом, анализ норм НК РФ и позиция Минфина России, на наш взгляд, позволяет сделать вывод, что учесть в целях налогообложения налогом на прибыль организаций нормы естественной убыли при хранении МПЗ в составе расходов возможно, только в том случае, если они утверждены компетентным органом.

Документальным подтверждением списания МПЗ могут быть, например, акты, составленные в соответствии с установленными требованиями и содержащие все обязательные реквизиты первичных учетных документов, установленные Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Данные документы, на наш взгляд, должны содержать информацию о размере возникших потерь от естественной убыли, причины их возникновения, установленный норматив, а также сумму расходов, возникших сверх указанной нормы.

Акты на списание должны быть  подписаны членами комиссии, пронумерованы, датированы и утверждены руководителем организации.

Материал, представленный в настоящей статье, предоставлен исключительно для информационных целей и может оказаться не применимым в конкретной ситуации, и не должен воприниматься как гарантия будущих результатов. За решением конкретных вопросов рекомендуем обращаться к специалистам нашей компании.
Обращаем внимание на необходимость учитывать изменения в законодательстве, произошедших после даты подготовки материала.

Все публикации