Заполните форму






CAPTCHA
Что делать Аудит
Аудиторская компания
Публикации, статьи, актуальные консультации

О должной осмотрительности налогоплательщика

13.08.2013
Специально для сайта www.4dk-audit.ru
С момента принятия Пленумом ВАС РФ Постановления от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"  (далее - Постановление N 53) для налогоплательщиков особое значение приобрело проявление должной осмотрительности при выборе контрагентов. При этом ни в самом Постановлении N 53, ни в Налоговом кодексе понятие "должная осмотрительность" не раскрывается.

Этим Постановлением Высший Арбитражный Суд РФ в свое время ввел в арбитражную практику понятие "необоснованная налоговая выгода", которая подразумевает под собой: «снижение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета». 
Общий принцип, выведенный представителями фемиды, заключается в том, что по умолчанию действия налогоплательщика, которые привели к возникновению налоговой выгоды, принимаются как экономически оправданные, а сведения, отраженные им в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - как достоверные (п. 1 Постановления N 53).

Как отмечено судом сам по себе факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей не является доказательством необоснованности полученной последним налоговой выгоды (п. 10 Постановления N 53).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если:
  • налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему, должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом,
  • либо будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (заключения сделки лишь на бумаге и невозможности ее реального осуществления).
По сути, в п. 2 мотивировочной части Определения Конституционного Суда РФ от 5 марта 2009 г. N 468-О-О просматривается аналогичная позиция: если продавец не был проверен и сведения в счетах-фактурах оказались ложными, покупатель, на взгляд КС РФ, законно остается без вычета.

Таким образом, если в совокупности с нарушением контрагентом налоговых обязанностей будет доказано, что налогоплательщик при подписании с ним договора действовал без должной осмотрительности и осторожности, а впоследствии окажется, например, что контрагент является фирмой-"однодневкой" с ненастоящим адресом и ИНН, контролирующие органы могут признать затраты этого плательщика налогов документально не подтвержденными, а вычет "входного" НДС - неправомерным. В результате налогоплательщик может быть обвинен в получении необоснованной налоговой выгоды. И это несмотря на то, что им были выполнены:
  • условия признания затрат в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль;
  • требования принятия к вычету "входного" НДС.
Обычно под проявлением должной осмотрительности понимается, что налогоплательщик использовал все установленные законодательством возможности для получения информации о контрагенте.

О проявлении налогоплательщиками должной осмотрительности и осторожности не раз говорилось в письмах контролирующих органов:
  • Письма ФНС России от 17.10.2012 N АС-4-2/17710; от 11.02.2010 N 3-7-07/84;
  • Письма Минфина России от 3 августа 2012 г. N 03-02-07/1-197; от 4 июня 2012 г. N 03-02-07/1-134; от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177, от 06.07.2009 N 03-02-07/1-340, от 31.12.2008 N 03-02-07/2-231.
В этих письмах специалисты Минфина России и ФНС России высказали свою версию того, какие действия организации будут свидетельствовать о проявлении ею должной осмотрительности:
1. По общему правилу предполагается, что налогоплательщик действует добросовестно, пока не доказано обратное. 
Однако это не служит для него препятствием для проведения самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности, в частности, с помощью Критериев, которые налоговики используют в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (утв. Приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@).
2. Информация о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском размещается на официальном сайте ФНС России www.nalog.ru.
3. Контролирующие органы рекомендует налогоплательщикам при оценке налоговых рисков проверить:
  • отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента (его представителя), копий документа, удостоверяющего его личность;
  • отсутствие информации о фактическом месте нахождения контрагента, производственных и (или) торговых площадей;
  • отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (официальный сайт ФНС России www.nalog.ru);
  • отсутствие очевидных свидетельств возможности реального выполнения контрагентом условий договора;
  • наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг.
4. На сайте ФНС России налогоплательщик может найти:
  • сведения об адресах, указанных при государственной регистрации в качестве места нахождения несколькими юридическими лицами (так называемые адреса "массовой" регистрации, характерные, как правило, для фирм-"однодневок");
  • наименования юридических лиц, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица.
5. В соответствии со ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации организация ведет предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. Поэтому она сама создаст риски для своей финансово-хозяйственной деятельности, если не проявит должную осмотрительность в выборе контрагентов.

При этом организация не сможет предъявить такому контрагенту претензии и взыскать с него понесенные потери.

В свою очередь налоговые органы не несут ответственности за выбор налогоплательщиком контрагентов и возможное в связи с этим наступление для него неблагоприятных последствий, в том числе налоговых.

Получение сведений из ЕГРЮЛ и ЕГРИП

Сведения, содержащиеся в ЕГРЮЛ и  ЕГРИП, предоставляются пользователям в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26.02.2004 N 110 (Письмо ФНС России от 17.10.2012 N АС-4-2/17710).

Отметим, что этим нормативным актом утверждены Правила ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков (далее - Правила). Согласно п. 12 таких Правил сведения, содержащиеся в реестре, предоставляются пользователям по запросам, составленным в произвольной форме, или в порядке, установленном соглашением сторон.
Сервис "Доступ к ЕГРЮЛ и ЕГРИП" позволяет получить информацию о третьих лицах (http://www.nalog.ru/el_usl/egrip2/). Исключение составляют паспортные данные физлиц, информация о банковских счетах и месте жительства предпринимателя.

В Постановлениях от 09.03.2010 N 15574/09 и от 20.04.2010 N 18162/09 Президиум ВАС РФ отметил, что одним из проявлений должной осмотрительности является обращение к базам ЕГРЮЛ и ЕГРИП для получения сведений о поставщике. При этом выписку из реестра можно получить и через Интернет (Постановления ФАС Уральского от 16.03.2011 N Ф09-584/11-С2 и Московского от 08.02.2011 N КА-А40/17851-10 округов; Постановления ФАС Северо-Западного от 03.10.2012 N А56-68811/2011 и от 02.11.2011 N А66-4255/2011, Московского от 16.03.2012 N А40-21668/11-75-91, Волго-Вятского от 27.04.2011 N А82-12456/2010 округов).

Вот некоторые из них:
  • www.nalog.ru - официальный портал ФНС России, который содержит все доступные сведения из ЕГРЮЛ и ЕГРИП, а также ссылки на адреса массовой регистрации, перечень дисквалифицированных руководителей и пр.;
  • http://cbr.ru/credit/ - справочник по кредитным организациям, в котором можно получить сведения о банке контрагента;
  • http://www.kommersant.ru/bankruptcy/ - сведения о компаниях, объявивших о предстоящем банкротстве;
  • http://rnp.fas.gov.ru/ - реестр недобросовестных поставщиков.
Кроме того, Пленум ВАС РФ в Постановлении от 17.02.2011 N 12 отметил, что распечатанная и заверенная подписью истца или его представителя копия страницы официального сайта налоговой инспекции, содержащая информацию о налогоплательщике, является иным документом, подтверждающим сведения о лице, содержащиеся в едином реестре.

Что касается указанного в запросе сайта (www.focus-kontur.ru), то не исключено (учитывая позицию судов), что полученные сведения можно будет использовать в качестве одного из доказательств в суде как проявления должной осмотрительности организацией.
Так же возможно, что у Контура Фокус заключен договор с Министерством Российской Федерации по налогам и сборам на распространение сведений о юридических лицах, внесенных в Единый государственный реестр юридических лиц.

Однако ФНС России в Письме от 17.10.2012 N АС-4-2/17710 указала, что наличие выписки из ЕГРЮЛ в отношении какого-либо контрагента подтверждает только факт его государственной регистрации и не исключает факт его создания не в целях ведения реальной предпринимательской деятельности. Ведь регистрирующий орган не проверяет сведения, которые содержат поданные для государственной регистрации юридического лица (индивидуального предпринимателя) документы. Это следует из пп. 4.1 п. 4 ст. 9 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей": «Регистрирующий орган не проверяет на предмет соответствия федеральным законам или иным нормативным правовым актам Российской Федерации форму представленных документов (за исключением заявления о государственной регистрации) и содержащиеся в представленных документах сведения, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Федеральным законом».

В этом письме контролирующие органы так же отметили, что «даже в случае представления налоговой отчетности контрагентами ее достоверность, а также реальность осуществления ими финансово-хозяйственной деятельности можно подтвердить только после проведения выездной налоговой проверки. В этой связи сведения налогового органа о представлении вашим контрагентом налоговой декларации, в том числе не "нулевой", не являются подтверждением его благонадежности».

На основании вышеизложенного, по нашему мнению, в целях проявления должной осмотрительности организации помимо сведений о контрагенте, полученные из всех доступных источников (Интернет, налоговый орган, сам контрагент) следует так же проверять контрагентов на наличие у них реальной возможности исполнить предусмотренное договором обязательство.
Материал, представленный в настоящей статье, предоставлен исключительно для информационных целей и может оказаться не применимым в конкретной ситуации, и не должен воприниматься как гарантия будущих результатов. За решением конкретных вопросов рекомендуем обращаться к специалистам нашей компании.
Обращаем внимание на необходимость учитывать изменения в законодательстве, произошедших после даты подготовки материала.

Все публикации