Заполните форму






CAPTCHA
Что делать Аудит
Аудиторская компания
Публикации, статьи, актуальные консультации

Предоставление жилья сотруднику

03.07.2012
Специально для сайта www.4dk-audit.ru

Жильё сотруднику может предоставляться как на возмездной, так и на безвозмездной основе.

Что касается возмездного предоставления жилплощади, тут особых сложностей в оформлении и налогообложении не возникает. Как правило, заключается типовой договор аренды с сотрудником, он вносит арендную плату (или она удерживается из заработной платы). У организации, соответственно, возникает налогооблагаемый доход от реализации услуг по аренде.

Ситуация с безвозмездным предоставлением жилья влечёт чаще всего негативные налоговые последствия. Рассмотрим их подробнее.

Налог на прибыль

Предоставление жилья сотруднику возможно следующими способами:

  • заключение с отдельным сотрудником договора безвозмездного пользования помещения; 
  • включение в трудовой (коллективный) договор обязанности работодателя обеспечить работника жильём;
  • компенсация сотруднику расходов на наём жилого помещения.

Налоговые органы рассматривают возможность или невозможность обеспечения сотрудников жильём исходя из того, закреплена ли подобная обязанность за работодателем  законодательно. Такая точка зрения изложена, например, в Письмах УМНС по г. Москве от 02.03.2006 № 20-12/16112с, от 23.01.2004 № 26-12/05110, от 23.10.2003 № 26-12/59507.

Доводы при этом следующие.

На основании п. 4 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых работникам согласно законодательству РФ коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья.

Таким образом, расходы организации по аренде жилых помещений, понесённые на основании коллективного договора в пользу работников, подлежат учёту в целях налогообложения прибыли только при условии, что они осуществлены согласно законодательству РФ.

Так, законодательством РФ, в частности, предусмотрено предоставление работодателем определённых гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан на период их пребывания на территории РФ (примерная форма оформления такой гарантии работодателя будет приведена ниже в Приложении).

А если законодательством РФ не предусмотрена обязанность по предоставлению своим работникам бесплатного жилья, то эти расходы не учитываются в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с п. п. 29 и 49 ст. 270 НК РФ.

Судебная практика подобной позиции налоговых органов не разделяет.

Эти расходы понесены налогоплательщиком, по мнению суда, в целях обеспечения исполнения работниками своих трудовых обязанностей, а не удовлетворения их личных потребностей в жилье (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2007 № А56-47663/2006).

Противоположная точка зрения, согласно которой указанные затраты можно учесть в расходах при налогообложении прибыли, но только в случае, если обязанность организации по обеспечению бесплатным жильём работника предусмотрена трудовым договором, содержится в Письмах Минфина России от 14.03.2006 № 03-03-04/2/72, от 26.12.2005 № 03-03-04/1/446. 

При этом, по мнению Минфина России, расходы организации на оплату жилья работникам могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций в размере, не превышающем 20 процентов от начисленной месячной заработной платы.

Такой вывод можно сделать из Писем Минфина России, в частности:

  • Письмо Минфина России от 18.11.2011 № 03-03-06/1/767
  • Письмо Минфина России от 28.10.2010 № 03-03-06/1/671
  • Письмо Минфина России от 13.07.2009 № 03-04-06-01/165
  • Письмо Минфина России от 17.03.2009 № 03-03-06/1/155
  • Письмо Минфина России от 27.08.2008 № 03-03-06/2/109
  • Письмо Минфина России от 18.12.2007 № 03-03-06/1/874
  • Письмо Минфина России от 08.08.2007 № 03-03-06/2/149
  • Письмо Минфина России от 22.02.2007 № 03-03-06/1/115

Вышеуказанный вывод сделан на основании положения ст. 131 Трудового кодекса РФ.

Так, положением ст. 131 ТК РФ установлено, что в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от начисленной месячной заработной платы.

Причём данная точка зрения касается как случаев предоставления жилья работнику, так и случаев компенсации работнику затрат на оплату аренды жилья (см. например, Письмо Минфина РФ от 27.08.2008 № 03-03-06/2/109).

Ранее Минфин России не ограничивал размер затрат на оплату жилья сотрудников, предусмотренных трудовыми договорами при включении их в состав расходов. Имеются судебные решения, подтверждающие эту позицию.

Так, в Постановлении ФАС Центрального округа от 29.09.2010 по делу № А23-5464/2009А-14-233 суд не принял ссылку инспекции на то, что доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов начисленной месячной заработной платы. Он исходил из того, что ст. 131 ТК РФ не регулирует налоговые правоотношения и, соответственно, не устанавливает применительно к ним какие-либо ограничения. Кроме того, суд отклонил ссылки налогового органа на письма Минфина России по данному вопросу, поскольку они не являются нормативными правовыми актами.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.03.2007 № А19-15320/06-15-Ф02-1153/07-С1 по делу № А19-15320/06-15 суд указал, что общество правомерно признало затраты на проживание иногороднего работника в гостинице, так как в трудовом договоре была предусмотрена обязанность работодателя по обеспечению работника жилым помещением.

Обратите внимание! В случаях, когда расходы в виде компенсации работникам на аренду жилья документально не подтверждены, они не признаются в качестве таковых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (Письмо Минфина России от 27.08.2008 № 03-03-06/2/109).

НДС

Выплата работникам заработной платы в натуральной форме (а к этому понятию контролирующие органы относят и предоставление жилья сотруднику) является весьма спорной и с точки зрения НДС. По мнению налоговых органов в данном случае возникает объект обложения как с безвозмездной реализации.

При оплате труда в натуральной форме налоговая база по НДС определяется как стоимость переданных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ, за вычетом НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ). При этом моментом определения налоговой базы по НДС в данном случае является день передачи товара (работ, услуг) работникам (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, п. 1 ст. 420, п. п. 1, 2 ст. 432, п. 1 ст. 433 ГК РФ).

Однако, судьи, как правило, в этом вопросе на стороне налогоплательщиков.

Так, в Постановлении ФАС СЗО от 26.09.2005 № А44-1500/2005-15 суд признал, что оплата труда в неденежной форме не является предметом регулирования гражданского законодательства, также её нельзя рассматривать как предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли, соответственно, она не может быть признана реализацией, поэтому не является объектом обложения НДС (Постановление ФАС ЗСО от 18.01.2006 № Ф04-9650/2005(18711-А27-14).

Кроме того, в некоторых постановлениях суды указывают, что передача товаров (работ, услуг) в счёт заработной платы не относится к договорам купли-продажи, не признаётся реализацией в смысле ст. 39 НК РФ, и начислять НДС в таком случае нет оснований в связи с тем, что взаимоотношения работника и организации регулируются трудовым (коллективным) договором, который является основанием для выплаты заработной платы. Также экономическую выгоду в денежной или натуральной форме организация в данной ситуации не получает  (Постановления ФАС СЗО от 10.02.2006 № А05-11177/2005-18, ФАС ПО от 05.02.2008 № А65-15782/07-СА2-41, ФАС СКО от 30.10.2008 № Ф08-6516/2008, ФАС ДВО от 19.11.2008 № Ф03-4116/2008, ФАС СЗО от 11.12.2008 № А56-19219/2008, ФАС УО от 12.05.2009 № Ф09-2876/09-С3, от 05.08.2009 № Ф09-5414/09-С2, от 21.10.2009 № Ф09-8067/09-С2, ФАС МО от 15.12.2009 № КА-А40/13201-09, ФАС ЗСО от 03.06.2010 № А03-12730/2009, ФАС УО от 18.02.2011 № Ф09-11558/10-С2).

НДФЛ и страховые взносы

Кроме того, стоимость права пользования работником квартирой, а также оплата потребленных работником коммунальных услуг и услуг связи в рамках трудового договора являются доходом работника, полученным в натуральной форме, и включаются в налоговую базу по НДФЛ (пп. 10 п. 1 ст. 208, пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Налоговая база при получении дохода в натуральной форме определяется в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 211 НК РФ.

Исчисление и удержание указанного налога производит организация при выплате работнику денежных средств, например, при выплате очередной заработной платы (п. п. 2, 4 ст. 226 НК РФ).

При этом величина дохода будет определяться либо исходя из затрат, понесённых организацией на аренду помещения, если оно не является собственностью организации, либо исходя из рыночных цен на аренду аналогичных помещений, если организация предоставляет собственное помещение.

С 1 января 2011 объектом обложения страховыми взносами являются выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, как в денежной, так и натуральной форме, произведённые в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров (ч. 3 ст. 43, ч. 5 ст. 57, ч. 1 и 2 ст. 135 ТК РФ, п. п. 1, 3 ст. 20.1 Федерального закона № 125-ФЗ <2>, ч. 1, 2 ст. 7, ч. 6 ст. 8 Федерального закона № 212-ФЗ <3>, п. 3 Правил начисления, учёта и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утверждённых Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 № 184).

Аналогичные разъяснения содержатся в Письмах Минздравсоцразвития России от 23.03.2010 № 647-19, от 16.03.2010 № 589-19 и ФСС РФ от 15.02.2010 № 02-03-09/08-147П.

В облагаемую базу включается стоимость товаров, работ, услуг (с учётом НДС и акцизов) на день, когда осуществлена натуральная выплата. Данная стоимость определяется исходя из цен, указанных в соглашении между работником и работодателем, или исходя из государственных регулируемых розничных цен (если они установлены).

Резюмируя всё вышесказанное, можно сказать, что безвозмездное предоставление жилья сотруднику в любой форме (по договору безвозмездного пользования; в качестве формы оплаты труда, предусмотренной трудовым договором, в виде компенсации расходов сотруднику на оплату жилья) является крайне невыгодной с точки зрения налогообложения для организации, такие как:

  • непризнание в целях налогообложения прибыли;
  • возникновение налоговой базы по НДС.

Самым безопасным с этой точки зрения является всё же вариант включения оплаты жилья в состав заработной платы. Соответственно, такая форма оплаты труда должна быть закреплена в трудовом (коллективном) договоре. И даже при включении подобного пункта в трудовой договор необходимо письменное заявление работника о его согласии на подобную форму оплаты труда. 

Также, с нашей точки зрения, целесообразнее предусмотреть в трудовом договоре не предоставление жилого помещения, а возмещение расходов на оплату жилья. В этом случае будет ниже риск признания данной операции безвозмездной реализацией с точки зрения НДС (так как фактически не будет происходить передачи какого-либо товара работнику).

Предусмотреть возмещение сотруднику затрат на жильё можно как непосредственно в трудовом договоре при его заключении, так и отдельно дополнительным соглашением к трудовому договору.

 

Руководитель

Консультационного отдела                                                                  Левенец Н.В.

 

 

Материал, представленный в настоящей статье, предоставлен исключительно для информационных целей и может оказаться не применимым в конкретной ситуации, и не должен воприниматься как гарантия будущих результатов. За решением конкретных вопросов рекомендуем обращаться к специалистам нашей компании.
Обращаем внимание на необходимость учитывать изменения в законодательстве, произошедших после даты подготовки материала.

Все публикации