Заполните форму






CAPTCHA
Что делать Аудит
Аудиторская компания
Публикации, статьи, актуальные консультации

Порядок исчисления НДС при оказании международных транспортно-экспедиционных услуг

24.02.2012
Специально для сайта www.4dk-audit.ru

Вопросы:

В целом российский НДС на транспортные услуги создает всё больше и больше неудобств для компании VOTG по сравнению с её конкурентами.
Компания VOTG в этом отношении находится как бы между молотом и наковальней. С одной стороны, нам необходимо выставлять счета своим клиентам напрямую, чтобы не потерять объемы продаж; с другой стороны, на данный момент мы должны выступать в качестве компании-нерезидента в России.

Поэтому первоочередной задачей является полное исключение уплаты НДС нашему поставщику услуг в России и в тех случаях, когда нашим поставщиком услуг является ООО «Х», предоставление ему права оставаться в зоне действия российского законодательства и исключение возможности того, чтобы оно выставляло счета компании VOTG.
Еще один комплекс вопросов касается того, что ООО «Х» уже выставляло счета компании VOTG в прошлом на крупные суммы, т.е. с учётом НДС. Какую сумму НДС Вы перекладывали на VOTG в 2009-2011 гг.? По нашим расчётам (см. в приложении), эта сумма составляет приблизительно 160 тысяч евро. Какая часть из этой суммы была востребована или зачтена с учётом уплаты НДС? В отношении тех сумм, которые ещё не были зачтены на данный момент, когда это произойдет?

От Вашего специалиста по вопросам налогообложения мы бы очень хотели узнать, каким образом решаются следующие вопросы в контексте НДС.

1. Существует ли разница в порядке уплаты НДС, если заказы на предоставление услуг направляются поставщику компанией-резидентом/компанией-нерезидентом в России?

2. Трансграничная перевозка грузов

Импорт с грузом/без груза

  • перевозка грузов по железной дороге
  • перевозка грузов на грузовых автомобилях
  • таможенная очистка
  • простой
  • ремонт
  • аренда платформ

Экспорт с грузом/без груза

  • перевозка грузов по железной дороге
  • перевозка грузов на грузовых автомобилях
  • таможенная очистка
  • простой
  • ремонт
  • аренда платформ

Внутренние перевозки / перевозки до «двери» клиента

  • перевозка грузов по железной дороге
  • перевозка грузов на грузовых автомобилях
  • таможенная очистка
  • простой
  • ремонт
  • аренда платформ

3.  Налоговые льготы для определённых услуг?

4.  Может ли компания VOTG применять статус резидента исключительно для целей налогообложения?

Какие будут последствия в отношении:

  • уплаченного НДС,
  • начисленного НДС,
  • иных затрат (корпоративные налоги)?

Возможно, данный каталог не является исчерпывающим, поэтому Вы можете добавить любые данные, которые Вы сочтёте необходимыми.

Ответы:

1. Не представляется возможным исключить возможность выставления счетов от ООО «Х» компании VOTG.
ООО «Х» выполняет услуги по договору транспортной экспедиции. Экспедитор по договору транспортной экспедиции оказывает услуги, связанные с перевозкой груза самостоятельно либо организует их выполнение другими организациями. В случае если по данному договору экспедитор привлекает транспортную организацию от своего имени за счёт клиента или от имени клиента, то такой договор содержит элементы посреднической сделки.

В соответствии с п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в качестве посредника в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

По мнению налоговых органов и Минфина РФ, расходы экспедитора по оплате железнодорожного тарифа компенсируются клиентом с учётом соответствующей ставки налога на добавленную стоимость, применяемой российским перевозчиком на железнодорожном транспорте. Для включения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость стоимости услуг перевозчиков, а также погрузочно-разгрузочных работ и, соответственно, применения налогового вычета по данным работам (услугам) оснований не имеется. (Письма Минфина РФ от 08.07.2011 N 03-07-08/211, от 21.06.2004 N 03-03-11/103, от 30.03.2005 N 03-04-11/69).

В соответствии со статьей 172 НК РФ условиями применения налоговых вычетов по НДС являются:

  • наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг);
  • использование товаров (работ, услуг) в деятельности, облагаемой НДС;
  • вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) только после принятия на учёт указанных товаров, работ, услуг.

Если налогоплательщик осуществляет фактически посредническую деятельность, как ООО «Y», то не выполняется условие о принятии на учёт выполненных работ, так как работы и услуги выполняются в пользу компании VOTG.

Таким образом, ООО «Х» не имеет иной законной возможности компенсировать свои расходы по оплате НДС, предъявленного поставщиками услуг, кроме выставления его клиенту (компании VOTG).

Сумма НДС, предъявленная для компенсации компании VOTG, не может составлять 160 тысяч евро. Приведённый расчёт не верен. Дело в том, что сумма, выставленная компании VOTG, включает в себя как стоимость услуг:

  • подлежащих обложению НДС по ставке 18%,
  • подлежащих обложению НДС по ставке 0%,
  • не подлежащих обложению НДС.

В частности, статьёй 164 НК РФ установлен перечень работ и услуг, облагаемых по ставке 0%:
-услуги по международной перевозке товаров.

В целях настоящей статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.
Положения настоящего подпункта распространяются также на следующие услуги, оказываемые российскими организациями или индивидуальными предпринимателями:
услуги по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок;

транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки. В целях настоящей статьи к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, приём и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платёжно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

При этом для российских перевозчиков на железнодорожном транспорте предусмотрена специальная норма (пункт 9 статьи 164 НК РФ), предусматривающая, что налогообложение по ставке 0% применяется только при вывозе (экспорте) товаров. Соответственно, импорт облагается по ставке 18%

Кроме этого, возможна ситуация, когда ООО «Х» оплачивает работы и услуги поставщиков, находящихся на упрощённой системе налогообложения (УСН).

В соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации на УСН освобождаются от уплаты:

  • налога на прибыль (за исключением налога на прибыль, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов и процентов по государственным (муниципальным) ценным бумагам, с которых удерживается (уплачивается) налог на прибыль по ставкам 0,9 или 15%),
  • налога на добавленную стоимость (за исключением НДС, уплаченного при импорте товаров и при проведении операций по договорам совместной деятельности, доверительного управления имуществом или по концессионным соглашениям),
  • налога на имущество организаций.

Исходя из этого, поставщики, применяющие УСН, не начисляют НДС на стоимость своих работ и услуг.
Таким образом, при приобретении работ и услуг у поставщиков, применяющих данную систему налогообложения, ООО «Х» не оплачивает им НДС.
Соответственно, в счёт, выставляемый компании VOTG, ООО «Y» не включает никаких налогов в части работ и услуг, не облагаемых НДС или облагаемых по ставке 0%.

2. Существует ли разница в порядке уплаты НДС, если заказы на предоставление услуг направляются поставщику компанией-резидентом/компанией-нерезидентом в России?
Если предположить, что ООО «Х» выполняло бы заказы компании-резидента, то, учитывая посреднический характер услуг ООО «Х», схема налогообложения была бы следующей:

  1. ООО «Y» оплачивает услуги перевозчиков и компаний, оказывающих иные услуги в сфере транспортировки, в том числе и НДС, предъявляемый ими.
  2. ООО «Y» выставляет счета своему клиенту (компании-резиденту), включая тот НДС, который оно оплатило своим контрагентам. При этом помимо счёта ООО «Y» передаёт надлежащим образом оформленные первичные документы и счета-фактуры своих контрагентов компании-резиденту.
  3. Компания-резидент оплачивает ООО «Х» всю сумму счёта и принимает у себя к вычету оплаченный в сумме счёта НДС (на основании приложенных счетов-фактур).

Данный порядок подтверждают и разъяснения контролирующих органов (Письмо ФНС России от 04.02.2010 N ШС-22-3/85@), и арбитражная практика (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.08.2004 по делу N А56-11769/04).
Соответственно, для порядка уплаты НДС самим ООО «Х» никакой разницы нет, кто является его клиентом – резидент или нерезидент.

4. Относительно приведённого перечня отдельных видов услуг сообщаем следующее.

 А) Перевозка при импорте или экспорте с грузом/без груза.
Как уже было указано выше, в соответствии со статьей 164 НК РФ, международные перевозки морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации, облагаются НДС по ставке 0%.
Исключение составляют услуги российских перевозчиков железнодорожным транспортом, их услуги облагаются по ставке 0% только при экспорте.
Соответственно, импорт предусматривает ставку 18%.
Указанный порядок применяется вне зависимости от наличия или отсутствия груза.
Б) Перевозка на грузовых автомобилях.
Если пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации, услуги облагаются НДС по ставке 0% (не имеет значения – осуществляется экспорт или импорт).
В) Таможенная очистка.
Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, нулевая ставка налога на добавленную стоимость применяется в отношении транспортно-экспедиционных услуг, в том числе услуг по таможенному оформлению товаров, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки в случае, если пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.
В случае оказания услуг по таможенному оформлению товаров на основании иного договора такие услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов (см. также Минфина РФ от 22.12.2011 N 03-07-08/361).
С) Простой.
Штрафные санкции за простой ж/д состава (вагонов, платформ, и т.д.) по сути представляют собой форму ответственности в виде штрафа за нарушение хозяйственных договоров, в данном случае договоров перевозки.
В данный момент НК РФ не содержит чёткого требования, обязывающего налогоплательщика исчислять НДС с сумм штрафных санкций.
Представители контролирующих ведомств ранее настаивали на том, что суммы штрафов напрямую связаны с расчётами по оплате товаров и, как следствие, включаются в налогооблагаемую базу по НДС у налогоплательщика-поставщика товаров, получающего эти средства (Письма Минфина России от 11.03.2009 N 03-07-11/56, УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 N 19-11/11309).

Следует отметить, что согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07 суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные организацией от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара, поэтому обложению НДС не подлежат.
Более поздние разъяснения также поддерживают точку зрения Высшего арбитражного суда (Письмо ФНС РФ от 09.08.2011 N АС-4-3/12914@).

Таким образом, полученные покупателем товаров (работ, услуг) суммы штрафных санкций за ненадлежащее исполнение договора поставщиком товаров (работ, услуг) не облагаются НДС (вне зависимости от вида перевозки – импорт, экспорт, внутренние).

D) Ремонт.
Услуги по организации ремонтных работ, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки в случае, если пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации, облагаются по нулевой  ставке.
Если услуги заказываются непосредственно ремонтной организации, то они облагаются по ставке 18%.
E) Аренда платформ.
Существует несколько моментов, на которые необходимо обратить внимание.
Прежде всего, законодательно различают понятия предоставления железнодорожного состава (или контейнеров) и их аренду.

В практике железнодорожных перевозок заключаются договоры аренды вагонов, которые сопровождаются актами приёма-передачи вагонов в аренду и возврата их из аренды. Арендные отношения устанавливаются в случае, если арендатор предполагает определённый период времени владеть и (или) пользоваться транспортным средством, не согласовывая с собственником маршруты движения вагонов и неся перед последним ответственность за их сохранность во время аренды.
Понятие «предоставление платформы» отличается от понятия аренды. Предоставление, как правило, подразумевает, что вагоны предоставляются клиенту на определённом маршруте перевозки. При этом стороны не подписывают актов приёма-передачи имущества, однако, в договоре при этом прописывается ответственность клиента за утрату или порчу имущества.

В зависимости от классификации услуг варианты налогообложения будут различаться.
На основании пп. 2.1 и 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ нулевая ставка налога на добавленную стоимость применяется в отношении оказываемых российскими налогоплательщиками (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте) услуг по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды, в том числе финансовой аренды (лизинга), железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления железнодорожным транспортом международных перевозок и перевозок по территории Российской Федерации экспортируемых товаров или продуктов переработки.
Аналогичную позицию занимает Минфин России в Письмах от 20.01.2011 N 03-07-08/14, от 11.01.2011 N 03-07-08/02.
Что касается услуг по сдаче в аренду (субаренду) железнодорожного подвижного состава, оказываемых указанной российской организацией, то на основании п. 3 ст. 164 Кодекса такие услуги подлежат налогообложению этим налогом по ставке в размере 18%.

Внутренние перевозки
Ставка 0% не применяется при перевозке товаров между двумя пунктами, находящимися на территории РФ, в том числе при перевозке товаров в международном смешанном сообщении с использованием нескольких видов транспорта (Письма Минфина России от 09.11.2011 N 03-07-08/309, от 02.08.2011 N 03-07-15/72 (п. 1), от 04.07.2011 N 03-07-08/205, от 29.06.2011 N 03-07-08/197, от 12.05.2011 N 03-07-08/146, от 26.04.2011 N 03-07-08/131, от 26.04.2011 N 03-07-08/130, от 19.04.2011 N 03-07-08/117, от 15.03.2011 N 03-07-08/67, от 14.02.2011 N 03-07-08/41, от 01.02.2011 N 03-07-08/31, от 17.01.2011 N 03-07-08/11).
Соответственно, указанный вид услуг облагается по ставке 18%. Это касается также и оплаты ремонта или аренды платформ, таможенной очистки (если она не производится в рамках договора транспортной экспедиции при международной перевозки товара).
5. Налоговые льготы для определённых услуг.
Как уже указывалось ранее, отдельные организации имеют право применять упрощённую систему налогообложения (УСН). В соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации на УСН освобождаются от уплаты:

  • налога на прибыль (за исключением налога на прибыль, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов и процентов по государственным (муниципальным) ценным бумагам, с которых удерживается (уплачивается) налог на прибыль по ставкам 0,9 или 15%),
  • налога на добавленную стоимость (за исключением НДС, уплаченного при импорте товаров и при проведении операций по договорам совместной деятельности, доверительного управления имуществом или по концессионным соглашениям),
  • налога на имущество организаций.

Однако для того чтобы иметь право применять данный вид налогообложения, организации должны удовлетворять определённым критериям.
Как указано в п. 2.1 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, организация имеет право перейти на упрощённую систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подаёт заявление о переходе на упрощённую систему налогообложения, её налоговые доходы не превысили 45 млн. руб.

Не вправе применять УСН определённые категории организаций, например:
не вправе применять упрощённую систему налогообложения:

  • организации, имеющие филиалы и (или) представительства;
  • банки;
  • страховщики;
  • негосударственные пенсионные фонды;
  • инвестиционные фонды;
  • профессиональные участники рынка ценных бумаг;
  • ломбарды;
  • организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространённых полезных ископаемых;
  • организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом;
  • нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также иные формы адвокатских образований;
  • организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов. Данное ограничение не распространяется на:
  • организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчётный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек;
  • организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учёте, превышает 100 млн. рублей. В целях настоящего подпункта учитываются основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса;
  • иностранные организации.

Если организация не удовлетворяет вышеуказанным критериям, она является плательщиком НДС.

6. Может ли компания VOTG применять статус резидента исключительно для целей налогообложения?

Не очень понятен вопрос.

В законодательстве нет отдельного определения юридического лица  как «налогового резидента».
Понятие «резидент» устанавливается различными нормативными актами.
Так, в частности, в Соглашении между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество» указано, что понятие «резидент Договаривающегося Государства» означает любое лицо, которое по законодательству этого Государства подлежит в нём налогообложению на основе своего местожительства, своего постоянного местопребывания, места своей регистрации в качестве юридического лица, места нахождения своего руководящего органа или иного аналогичного критерия.
Из совокупности иных норм налогового (и иного, например, валютного) законодательства можно сделать вывод, что определяющим критерием является регистрации компании в РФ и уплата налогов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, для того чтобы компании VOTG имела право применять статус резидента для целей налогообложения, ей необходимо зарегистрироваться в качестве налогоплательщика в России. В частности, это возможно сделать через открытие в Российской Федерации Представительства компании VOTG.
Представительства исчисляют и уплачивают налоги в соответствии с требованиями НК РФ и положениями международных договоров (ст. 7 НК РФ). Для этого им необходимо встать на учёт в налоговых органах РФ.
С точки зрения НДС последствием будет возможность применения Представительством компании VOTG вычетов по НДС.

Руководитель Консультационного отдела                                                                                                                      Левенец Н.В. 
 

Материал, представленный в настоящей статье, предоставлен исключительно для информационных целей и может оказаться не применимым в конкретной ситуации, и не должен воприниматься как гарантия будущих результатов. За решением конкретных вопросов рекомендуем обращаться к специалистам нашей компании.
Обращаем внимание на необходимость учитывать изменения в законодательстве, произошедших после даты подготовки материала.

Все публикации