НДФЛ у физического лица при переуступке права денежного требования юридическому лицу
Вопрос:
Физическое лицо предоставлял процентные займы юридическому лицу (К№1).Физическое лицо является генеральным директором этой юридической компании (К№1). У физ. лица возникла дебиторская задолженность (основной долг + проценты), которую он продаёт на основании договора уступки права денежного требования другой юридической компании (К№2), где он является участником (ООО). Компания (К№1) не может расплатиться.
1.Физическое лицо уступает права денежного требования компании К№2 по цене ниже, чем она сформировалась в компании К№1.
Возникнет НДФЛ у физического лица при погашении долга (К№2)? Как правильно сформулировать стоимость уступаемых прав (это же имущественные права) в договоре, чтобы налоговая не придралась к процентам и не сочла их выплаченным доходом.
2.Физическое лицо уступает права денежного требования компании К№2 по цене выше, чем она сформировалась в компании К№1.
Что в данном случае является объектом налогообложения (НДФЛ) у физ. лица?
Ответ:
В соответствии с п. 1 ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса.
По мнению Минфина, граждане при перепродаже долгов (прав требования) обязаны заплатить налог со всей суммы, доставшейся им от реализации долга, без каких-либо вычетов. Так, например, в Письме Минфина России от 05.10.2011 N 03-04-05/4-707 рассмотрена ситуация, когда физическое лицо приобрело право требования долга, а затем переуступило этот долг другому физлицу по договору уступки прав.
Финансовое ведомство отметило, что возможность учёта физическими лицами расходов по первоначальной сделке уступки прав требования по договору займа при определении налоговой базы при получении доходов по последующей сделке уступки требования ст. ст. 218 - 220 Кодекса не предусмотрена.
Чиновники исходят из формального прочтения положения пункта 3 статьи 210 Налогового кодекса. В нём сказано, что налоговая база по НДФЛ (для доходов, подлежащих налогообложению по ставке 13 процентов) определяется как денежное выражение доходов, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ. А в списке вычетов отсутствуют затраты на приобретение права требования.
Есть только два вида имущественных прав, для которых в НК РФ введены налоговые вычеты в сумме расходов на их приобретение, – это доли в ООО и права требования по договорам долевого участия в строительстве, где доход можно уменьшить на сумму расходов по приобретению прав (Пункт 1 ст. 220 НК РФ).
В остальных случаях прямо в Кодексе не предусмотрено налогообложение с разницы между выданными и полученными суммами по сделке уступки права.
Таким образом, по мнению Минфина РФ, в налоговую базу следует включать всю сумму, поступившую физическому лицу по договору последующей уступки прав требования.
Соответственно, если даже при «перепродаже» права требования Минфин РФ не позволяет в целях налогообложения учесть только сумму «прибыли» по этой сделке, то при первичной уступке тем более вряд ли позволят исчислить налог с разницы между суммами уступаемого долга и полученных по договору уступки средств.
Необходимо отметить, что налоговые органы в данном вопросе не столь категоричны и допускают исчисление НДФЛ с разницы между суммой, переданной по договору уступки права требования первоначальному кредитору, и суммой, полученной по новой сделке (Письма УФНС РФ по г. Москве от 21.10.03 № 27-11н/58862, УФНС по г. Москве от 30.05.2006 № 28-10/47422@).
Однако более свежие разъяснения налогового ведомства на сегодняшний день отсутствуют, а, кроме того, указанные письма комментируют только ситуацию с переуступкой прав на недвижимое имущество и не касаются Вашей ситуации. Тогда как Минфин РФ рассматривает переуступку именно заёмных обязательств. Таким образом, руководствоваться разъяснениями налоговых органов в отношении уступки прав по договору займа довольно рискованно.
Однако, по нашему мнению, и подход Минфина РФ представляется нелогичным.
Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу путём заключения договора уступки требования (цессии), при этом согласие должника не требуется (п. п. 1, 2 ст. 382 ГК РФ).
В соответствии со ст. 384 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объёме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.
Уступка права требования представляет собой перемену лица (стороны) в обязательстве, но не меняет предмет обязательства.
На основании статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности её оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в том числе в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса РФ.
В данной ситуации такой выгодой, по нашему мнению, должна быть всё-таки разница между уступаемой суммой задолженности и полученной за неё выручкой.
Однако в связи с тем, что порядок определения налоговой базы по НДФЛ по операциям уступки права требования в НК РФ прямо не прописан, мы не можем исключить налогового риска того, что налоговые органы посчитают необходимым рассчитывать налогооблагаемую базу исходя из общей суммы денежных средств, полученных физическим лицом по такой операции. Вследствие этого свою позицию физическому лицу придётся отстаивать в судебном порядке.
Таким образом, в данном случае риск того, что налоговые органы признают данную сделку получением дохода, достаточно велик вне зависимости от формулировок договора.
При этом и объектом налогообложения наиболее вероятно будет полная сумма денежных средств, полученных по договору уступки, вне зависимости от того, будет «цена» уступки выше или ниже уступаемого долга.
При этом также стоит принять во внимание позицию ВАС РФ в отношении заключения договоров уступки права требования.
Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.10.2001 N 4215/00 по делу N 7074/99-16 уступка требования, возникшего в рамках длящегося договорного обязательства, возможна при условии, если уступаемое требование является бесспорным, возникло до его уступки и не обусловлено встречным исполнением.
В этом отношении уступка права требования долга может касаться процентов только в той части, которая уже возникла, она начислена и определена. Соответственно, если условиями договора займа уплата процентов предусмотрена, например, только на дату возврата займа, то мы можем говорить об уступке права требования только основной суммы долга. Упоминать в подобном случае уступку задолженности по процентам будет не совсем верно.
Таким образом, корректные формулировки в договоре уступки права требования будут зависеть от условий договора займа.
Если в соответствии с условиями договора займа по нему осуществляется равномерная уплата процентов, то по нему уступается и сама сумма долга, и начисленные до момента уступки проценты по нему.
При этом сформулировано это может быть следующим образом:
«Первоначальный договор (Цедент) передает, а Новый кредитор (Цессионарий) принимает в полном объеме права (требования), принадлежащие Цеденту и вытекающие из указанного ниже договора займа, заключенного между Цедентом и ________________, в дальнейшем именуемым "Должник".
Права (требования), принадлежащие Цеденту, возникли в силу предоставления Цедентом Должнику денежных средств по договору займа N ____ от "__"_______ ____ г.
Право (требование) Цедента к Должнику на дату подписания Соглашения включает сумму основного долга в размере _____ (__________) руб. и сумму процентов за период с _____ по _____ в размере _____ (__________) руб.
Право (требование) Цедента переходит к Цессионарию в том объеме и на тех условиях, которые существовали на дату подписания Соглашения.
Со дня заключения данного Соглашения, т.е. с "__"________ ___ г., новым кредитором по договору займа N ___ от "__"________ ___ г. является ____.
В течение ________ дней с даты подписания настоящего Договора Цедент обязан передать Цессионарию все необходимые документы, удостоверяющие его права и обязанности по Договору займа N ___ от "___"________ ___ г., а именно:
- Договор займа N ___ от "___"________ ___ г., указанный в п.____ настоящего Соглашения, со всеми приложениями, дополнительными соглашениями и другими документами, являющимися неотъемлемой частью указанного Договора;
- копии всех документов, подтверждающих исполнение Цедентом своих обязанностей перед Должником и возникновение у Цедента прав (требований) к Должнику (платежных документов, акта сверки взаиморасчетов между Цедентом и Должником, иных документов)».
Если вдруг в соответствии с условиями договора проценты по нему будут начисляться уже после даты, на которую будет заключено Соглашение об уступке права требования, то корректнее в Соглашении об уступке говорить только о сумме основного долга. То есть в вышеуказанном примере необходимо исключить фразу о том, что право требования включает в себя сумму основного долга и проценты.
При этом обратите внимание, что Новый кредитор в любом случае будет иметь право получения процентов по договору займа.
Как уже было указано, в силу статьи 384 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору вместе со связанными с требованием правами (в том числе с правами, обеспечивающими исполнение обязательства).
Как разъяснено в пункте 15 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 120 «Обзор практики применения арбитражными судами положений главы 24 ГК РФ», если иное не предусмотрено законом или договором, при уступке права (требования) или его части к новому кредитору переходят полностью или в соответствующей части также и права, связанные с уступаемым правом (требованием).
Если условиями договора цессии действие указанного правила не исключено, то к цессионарию переходят и все права, связанные с правом требования основного долга.
Фактически в данном случае уступка прав требования является сделкой по перемене стороны (займодавца) в первоначальном договоре займа. И новый займодавец в полной мере получает все права и обязанности по договору займа, являющегося предметом уступки права требования.
Руководитель Консультационного отдела Левенец Н.В.
